ค่าที่ปรึกษากฎหมาย เป็นเงินได้ประเภทใด
ค่าที่ปรึกษากฎหมายเป็นเงินได้ตาม
40(2) หรือ 40(6)
คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 8214/2549
นายเสรี จินตนเสรี กับพวก โจทก์
กรมสรรพากร กับพวก จำเลย
ป.รัษฎากร มาตรา 40
ป.รัษฎากร มาตรา 40
(2) บัญญัติให้เงินได้จากวิชากฎหมายเป็นเงินได้จากวิชาชีพอิสระและเป็นเงินได้ประเภทหนึ่งต่างหากจากเงินได้ประเภทอื่น
โจทก์สำเร็จการศึกษาวิชากฎหมายมีเงินได้ที่โจทก์ได้รับมาจากการเป็นที่ปรึกษากฎหมายจึงเป็นเงินได้ตาม
40 (6) หามีบทบัญญัติว่าการประกอบอาชีพกฎหมายจะต้องว่าความหรือฟ้องร้องคดีด้วยไม่
ทั้งไม่มีบทกฎหมายบัญญัติห้ามผู้ประกับวิชาชีพกฎหมายรวมกันเป็นคณะบุคคลประกอบวิชาชีพกฎหมาย
________________________________
โจทก์ฟ้องว่า
โจทก์ทั้งสองเป็นผู้ประกอบกิจการใช้ชื่อว่า “คณะบุคคลพร่างพราว”
จัดตั้งขึ้นโดยสัญญาตกลงจัดตั้งคณะบุคคลมีวัตถุประสงค์ให้บริการเป็นที่ปรึกษากฎหมายและภาษีอากร
จำเลยที่ 1
เป็นนิติบุคคล โดยเป็นกรมในสังกัดกระทรวงการคลัง
มีอำนาจหน้าที่จัดเก็บภาษีอากรฝ่ายสรรพากร จำเลยที่ 2
ที่ 3
และที่ 4
เป็นคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ในปีภาษี 2544
คณะบุคคลของโจทก์ทั้งสองให้คำปรึกษาทางกฎหมายแก่บริษัทเสรี มานพ จำกัด
และบริษัทบางกอกสปริง อินดัสเตรียล จำกัด
และได้รับเงินค่าตอบแทนการให้คำปรึกษากฎหมายรวมเป็นเงิน 985,440.80
บาท คณะบุคคลของโจทก์ทั้งสองนำรายได้ดังกล่าวไปยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา
โดยแสดงรายการเงินได้ดังกล่าวเป็นเงินได้จากวิชาชีพอิสระตามมาตรา 40
(6) ต่อมาวันที่ 15
มกราคม 2546
เจ้าพนักงานประเมินออกหนังสือแจ้งการประเมินภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาคณะบุคคลของโจทก์ทั้งสองแจ้งให้ชำระภาษีที่ขาดไปจำนวน
47,126.94 บาท
พร้อมเงินเพิ่มคำนวณถึงวันที่ 31
มกราคม 2546
จำนวน 7,069.04
บาท โดยให้เหตุผลว่า กรณีเงินได้จากการเป็นที่ปรึกษากฎหมาย
กฎหมายกำหนดให้ถือเป็นเงินได้ตามมาตรา 40 (2) โจทก์ทั้งสองยื่นแบบแสดงรายการภาษีเป็นเงินได้ตามมาตรา
40 (6) ไม่ถูกต้องตามกฎหมาย
เมื่อคำนวณภาษีใหม่โจทก์ทั้งสองต้องชำระภาษีเพิ่มเติมตามจำนวนที่แจ้งการประเมิน
โจทก์ทั้งสองอุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ จำเลยที่ 2
ที่ 3
และที่ 4
ในฐานะคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยให้ยกอุทธรณ์โจทก์ทั้งสอง
โดยให้เหตุผลว่า โจทก์ทั้งสองมีสถานะเป็นคณะบุคคลมีเงินได้จากค่าที่ปรึกษากฎหมาย
เงินได้ดังกล่าวถือเป็นเงินได้ตามมาตรา 40 (2) แห่งประมวลรัษฎากร
มิใช่เงินได้ตามมาตรา 40 (6) แห่งประมวลรัษฎากร
เนื่องจากเงินได้ตามมาตรา 40 (6) นั้น
ถือเป็นสิทธิเฉพาะตัว ไม่อาจใช้กับคณะบุคคลได้
การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินที่ถือเงินได้ดังกล่าวเป็นเงินได้ตามมาตรา 40
(2) แห่งประมวลรัษฎากรจึงถูกต้องและชอบด้วยกฎหมายแล้ว
โจทก์ทั้งสองได้รับแจ้งคำวินิจฉัยอุทธรณ์เมื่อวันที่ 8
กรกฎาคม 2547
จึงฟ้องคดีนี้
โจทก์ทั้งสองเห็นว่าการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ดังกล่าวไม่ชอบด้วยกฎหมายและไม่เป็นธรรมแก่โจทก์ทั้งสอง
เพราะเงินได้จากค่าที่ปรึกษากฎหมายเป็นเงินได้จากวิชาชีพอิสระตามมาตรา 40
(6) พจนานุกรม ฉบับราชบัณฑิตยสถาน พ.ศ.2525
ให้ความหมายคำว่า “วิชาชีพ” ว่า คือ “อาชีพที่ต้องอาศัยวิชาความรู้ ความชำนาญ”
โจทก์ทั้งสองเป็นผู้สำเร็จการศึกษาได้รับปริญญานิติศาสตร์บัณฑิต
เป็นผู้มีความรู้ความชำนาญวิชากฎหมายงานที่โจทก์ทั้งสองร่วมกันให้คำปรึกษาทางด้านกฎหมายแก่ผู้ให้บริการ
เงินค่าตอบแทนที่โจทก์ทั้งสองได้รับจากการให้คำปรึกษาดังกล่าวขึ้นอยู่กับปริมาณหรือผลงาน
ประสบการณ์ และความสามารถของผู้ให้บริการจึงเป็นเงินได้จากวิชาชีพอิสระคือกฎหมายตามมาตรา
40 (6) มิใช่เงินได้ตามมาตรา
40 (2) ตามการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์
เงินได้ตามมาตรา 40 (6) ไม่ใช่สิทธิเฉพาะตัว
ทั้งไม่มีบทกฎหมายบัญญัติว่า มาตรา 40 (6) ไม่ใช้บังคับกับคณะบุคคล
ขอให้เพิกถอนการประเมินภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาตามหนังสือแจ้งภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาเลขที่
20071700 (ที่ถูก 2007170)/1/102998
ลงวันที่ 15
มกราคม 2546
ของจำเลยที่ 1
และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของจำเลยที่ 2
ที่ 3
และที่ 4
ในฐานะคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ตามคำวินิจฉัยอุทธรณ์เลขที่ สภ. 2/อธ.3/15/29/47
ฉบับลงวันที่ 26
เมษายน 2547
จำเลยทั้งสี่ให้การว่า
เงินได้จากวิชาชีพอิสระคือวิชากฎหมายตามมาตรา 40
(6) แห่งประมวลรัษฎากร
นอกจากเป็นที่ปรึกษากฎหมายแล้วยังต้องฟ้องร้องคดีด้วย
ถ้าเป็นที่ปรึกษากฎหมายเพียงอย่างเดียว กฎหมายกำหนดให้ถือเป็นเงินได้ตามมาตรา 40
(2) กรณีของโจทก์ทั้งสองเป็นเงินได้ค่าที่ปรึกษา
จึงเป็นกรณีที่โจทก์ทั้งสองให้คำปรึกษาเพียงอย่าเดียว ถือเป็นเงินได้ตามมาตรา 40
(2) เงินได้ตามมาตรา 40
(6) ยังเป็นสิทธิเฉพาะตัวบุคคล
โจทก์ทั้งสองประกอบกิจการในนามคณะบุคคลไม่อาจมีสิทธิเช่นนั้นได้
เงินได้พึงประเมินของโจทก์ทั้งสองจึงเป็นเงินได้จากค่าจ้างตามมาตรา 40
(2) แห่งประมวลรัษฎากร
การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบด้วยกฎหมายแล้ว
ขอให้ยกฟ้อง
ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาเพิกถอนการประเมินภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาตามหนังสือแจ้งการประเมินเลขที่
2007170/1/102998
ลงวันที่ 15
มกราคม 2546
และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ เลขที่ สภ.2/อธ.3/15/29/47
ฉบับลงวันที่ 26
เมษายน 2547
ค่าฤชาธรรมเนียมให้เป็นพับ
จำเลยทั้งสี่อุทธรณ์ต่อศาลฎีกา
ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า
“ข้อเท็จจริงฟังได้เป็นยุติว่า โจทก์ทั้งสองสำเร็จการศึกษาวิชากฎหมาย
ได้รับปริญญานิติศาสตร์บัณฑิตจากมหาวิทยาลัยธรรมศาสตร์ และโจทก์ที่ 1
สำเร็จการศึกษาเป็นเนติบัณฑิตไทยจากสำนักอบรมศึกษากฎหมายแห่งเนติบัณฑิตยสภา
เป็นเนติบัณฑิตอังกฤษจากลินคอร์นอินน์ ประเทศสหราชอาณาจักรอังกฤษ
กับได้รับใบอนุญาตเป็นทนายความจากสภาพทนายความ ส่วนโจทก์ที่ 2
ได้รับประกาศนียบัตรบัณฑิตทางกฎหมายธุรกิจจากมหาวิทยาลัยธรรมศาสตร์
โจทก์ทั้งสองร่วมกันเป็นคณะบุคคลพร่างพราว
มีวัตถุประสงค์เป็นที่ปรึกษากฎหมายและภาษีอากรได้ยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา
(ภ.ง.ด. 90) ปีภาษี
2544
แสดงเงินได้ที่โจทก์ทั้งสองได้รับเป็นค่าที่ปรึกษากฎหมายว่าเป็นเงินได้ตามมาตรา 40
(6) จำนวน 985,440.80
บาท คำนวณเป็นภาษีจำนวน 68,461.71
บาท แต่เจ้าพนักงานประเมินว่า เงินได้จำนวนดังกล่าวเป็นเงินได้ตามมาตรา 40
(2) คำนวณเป็นภาษีจำนวน 115,588.16
บาท และให้โจทก์ทั้งสองชำระภาษีส่วนที่ขาดเป็นจำนวน 47,126.94
บาท กับเงินเพิ่มตามมาตรา 27
คำนวณถึงวันที่ 31
มกราคม 2546
จำนวน 7,069.06
บาท ตามหนังสือแจ้งภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาเลขที่ 2007170/1/102998
ลงวันที่ 15
มกราคม 2546
โจทก์ทั้งสองอุทธรณ์การประเมิน
คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์พิจารณาแล้วมีคำวินิจฉัยว่า เงินได้ตามมาตรา 40
(6) เป็นสิทธิเฉพาะตัว
โจทก์ทั้งสองเป็นคณะบุคคลเงินได้ค่าที่ปรึกษากฎหมายรายพิพาทจึงเป็นเงินได้ตามมาตรา
40 (2) การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินชอบแล้ว
ให้ยกอุทธรณ์ของโจทก์ทั้งสองตามคำวินิจฉัยอุทธรณ์เลขที่ สภ.2/อธ.3/15/29/47
โจทก์ทั้งสองจึงฟ้องคดีนี้
คดีมีปัญหาวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของจำเลยทั้งสี่ว่า
เงินได้ค่าที่ปรึกษากฎหมายของโจทก์ทั้งสองเป็นเงินได้ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 40
(2) ตามความเห็นของจำเลยทั้งสี่หรือเป็นเงินได้ตาม
มาตรา 40 (6) ตามความเห็นของโจทก์ทั้งสอง
โดยจำเลยทั้งสี่อุทธรณ์ว่า เงินได้รายพิพาทไม่ถือเป็นเงินได้ตามมาตรา 40
(6) เพราะโจทก์ทั้งสองเป็นที่ปรึกษาอย่างเดียวโดยไม่ได้ว่าความหรือฟ้องร้องคดีด้วย
และเงินได้ตามมาตรา 40 (6) เป็นสิทธิเฉพาะตัวไม่อาจใช้บังคับในกรณีเป็นคณะบุคคลเช่นโจทก์ทั้งสอง
พิเคราะห์แล้ว ประมวลรัษฎากร มาตรา 40 (2) บัญญัติว่า
“เงินได้เนื่องจากหน้าที่หรือตำแหน่งงานที่ทำหรือจากการรับทำงานให้...”มาตรา 40
(6) บัญญัติว่า “เงินได้จากวิชาชีพอิสระ คือ
วิชากฎหมาย...” ตามบทกฎหมายดังกล่าว เห็นได้ว่า
ประมวลรัษฎากรบัญญัติให้เงินได้จากวิชากฎหมายเป็นเงินได้จากวิชาชีพอิสระและเป็นเงินได้ประเภทหนึ่งต่างหากจากเงินได้ประเภทอื่น
โจทก์ทั้งสองสำเร็จการศึกษาวิชากฎหมาย
เงินได้รายพิพาทเป็นเงินได้ที่โจทก์ทั้งสองได้รับมาจากการเป็นที่ปรึกษากฎหมายจึงเป็นเงินได้ตามมาตรา
40 (6) หามีบทบัญญัติว่าการประกอบอาชีพกฎหมายจะต้องค่าความหรือฟ้องร้องคดีด้วยไม่
ทั้งไม่มีบทกฎหมายบัญญัติห้ามผู้ประกอบวิชาชีพกฎหมายรวมกันเป็นคณะบุคคลประกอบวิชาชีพกฎหมาย
อุทธรณ์ของจำเลยทั้งสี่หามีบทกฎหมายหรือเหตุผลสนับสนุนไม่
ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาชอบแล้ว อุทธรณ์ของจำเลยทั้งสี่ฟังไม่ขึ้น”
พิพากษายืน
ให้จำเลยทั้งสี่ใช้ค่าทนายความชั้นอุทธรณ์ 600
บาท แทนโจทก์ทั้งสอง.
( กำธร
โพธิ์สุวัฒนากุล - ทองหล่อ โฉมงาม - เปรมใจ กิติคุณไพโรจน์ )
หมายเหตุ
เงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40
(2) แห่งประมวลรัษฎากรหักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาได้ร้อยละ
40
แต่รวมกับเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40 (1) แล้วต้องไม่เกิน
60,000 บาท (ประมวลรัษฎากร
มาตรา 42
ทวิ) ส่วนเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40 (6) หักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาได้ร้อยละ
30
ถ้าเป็นเงินได้จากการประกอบโรคศิลปะ และร้อยละ 30
ถ้าเป็นเงินได้จากการประกอบวิชาชีพอิสระอื่นหรือจะเลือกหักค่าใช้จ่ายตามความจำเป็นและสมควรก็ได้
(ประมวลรัษฎากร มาตรา 44, พระราชกฤษฎีกาฯ
ฉบับที่ 11
พ.ศ.2502
มาตรา 6)
เงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40
(2) และเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40
(6) ต่างเป็นเงินได้ที่มีที่มาจากการรับทำงานให้แก่ผู้อื่น
คงต่างกันที่เงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40 (6) มีที่มาจากการรับทำงานโดยใช้ความรู้ความชำนาญในวิชาที่กำหนดไว้ในมาตรา
40 (6) ส่วนเงินได้พึงประเมินตามมาตรา
40 (2) มีที่มาจากการรับทำงานโดยมิได้มีข้อจำกัดว่าจะต้องใช้ความรู้ความชำนาญในวิชาใด
นอกจากนี้ยังต่างกันที่เงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40
(6) จะเป็นเงินได้ที่ได้รับในจำนวนไม่แน่นอน
ได้รับมากหรือน้อยขึ้นอยู่กับปริมาณงานหรือผลงาน ส่วนเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40
(2) จะเป็นเงินได้ที่ได้รับในจำนวนแน่นอน
มิได้ขึ้นอยู่กับปริมาณงานหรือผลงานเป็นสำคัญ ดังมีคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 502/2526
(ประชุมใหญ่) วินิจฉัยว่า
"เงินได้ของโจทก์ที่ได้รับจากการไฟฟ้าฝ่ายผลิตแห่งประเทศไทยเป็นรายเดือน
เป็นค่าตอบแทนการปฏิบัติหน้าที่ประจำในการรักษาผู้ป่วยซึ่งเป็นพนักงานและลูกจ้าง ณ
สถานพยาบาลของการไฟฟ้าฯ เป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40
(2) จึงหักค่าใช้จ่ายได้ตามมาตรา 44"
ที่ปรึกษากฎหมายแม้จะต้องใช้ความรู้ความชำนาญในวิชากฎหมายทำงานให้แก่ผู้อื่น
แต่เงินได้ที่ได้รับจะถือเป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40
(6) ต่อเมื่อเป็นเงินได้ที่ได้รับตามปริมาณงานหรือผลงานที่ทำให้แก่ผู้ว่าจ้าง
มิได้รับในจำนวนแน่นอน หากเป็นการได้รับในจำนวนแน่นอนมิได้ขึ้นอยู่กับปริมาณงานหรือผลงานเป็นสำคัญแล้ว
เงินได้ที่ได้รับจะถือเป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40
(2) ตามคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 502/2526
(ประชุมใหญ่) ดังกล่าว
คดีนี้โจทก์ทั้งสองกล่าวในฟ้องว่าเงินค่าตอบแทนที่โจทก์ทั้งสองได้รับจากการให้คำปรึกษาทางกฎหมายขึ้นอยู่กับปริมาณงานหรือผลงาน
จำเลยกับพวกมิได้ให้การโต้แย้งข้อเท็จจริงจึงฟังได้ว่าเงินได้ที่โจทก์ทั้งสองได้รับขึ้นอยู่กับปริมาณหรือผลงาน
เมื่อการประกอบวิชาชีพอิสระทางกฎหมายมิได้จำกัดเฉพาะการว่าความในศาล
แต่รวมถึงการให้คำปรึกษาทางกฎหมายด้วย
เงินได้ที่โจทก์ทั้งสองได้รับจากการให้คำปรึกษาทางกฎหมายจึงถือเป็นเงินได้ถึงประเมินตามมาตรา
40 (6)
แม้จะให้คำปรึกษาในนามคณะบุคคลก็ไม่ทำให้เงินดังกล่าวกลายเป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา
40 (2) ดังความเห็นของจำเลยกับพวก
เพราะจะเป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40 (2) หรือ
(6) ต้องพิจารณาจากข้อเท็จจริงว่างานที่ทำนั้นเป็นงานที่ใช้ความรู้ความชำนาญในวิชาที่กำหนดไว้ในมาตรา
40 (6) หรือไม่
และค่าตอบแทนที่ได้รับนั้นได้รับในจำนวนแน่นอน
มิได้ขึ้นอยู่กับปริมาณหรือผลงานหรือไม่
มิได้ขึ้นอยู่กับข้อเท็จจริงว่าผู้มีเงินได้เป็นบุคคลธรรมดาหรือคณะบุคคล
แม้จะเป็นคณะบุคคล แต่ถ้าใช้ความรู้ความชำนาญในวิชาที่กำหนดไว้ในมาตรา 40
(6) ในการทำงานให้แก่ผู้ว่าจ้างและได้รับค่าตอบแทนตามปริมาณหรือผลงานแล้ว
เงินได้ที่ได้รับก็ถือเป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40
(6) อีกประการหนึ่งประมวลรัษฎากร มาตรา 56
วรรคสอง
กำหนดให้คณะบุคคลมีหน้าที่เสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาโดยมิได้มีข้อยกเว้นว่าคณะบุคคลจะมีเงินได้พึงประเมินตามมาตรา
40 (6) ไม่ได้
คณะบุคคลจึงมีเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40
(6) ได้
แม้แต่เป็นบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลก็อาจมีเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40
(6) ได้ ดังเช่นที่มีบัญญัติไว้ในประมวลรัษฎากร มาตรา 70
ฉะนั้น เงินได้ที่โจทก์ทั้งสองซึ่งเป็นคณะบุคคลได้รับจึงเป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา
40 (6) ตามที่ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรได้วินิจฉัยไว้
ชัยสิทธิ์ ตราชูธรรม
นอกจากนี้มีคำพิพากษาศาลภาษีอากรกลาง
คดีหมายเลขแดงที่ 340/2554 (ที่มา
http://nukbunchee.com/Webboard/index.php?topic=59.0)
ได้วินิจฉัยเดินตาม
ที่ปรึกษากฎหมายแม้จะต้องใช้ความรู้ความชำนาญในวิชากฎหมายทำงานให้แก่ผู้อื่น
แต่เงินได้ที่ได้รับจะถือเป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40
(6) ต่อเมื่อเป็นเงินได้ที่ได้รับตามปริมาณงานหรือผลงานที่ทำให้แก่ผู้ว่าจ้าง
มิได้รับในจำนวนแน่นอน หากเป็นการได้รับในจำนวนแน่นอนมิได้ขึ้นอยู่กับปริมาณงานหรือผลงานเป็นสำคัญแล้ว
เงินได้ที่ได้รับจะถือเป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40
(2)